|
| | | | Проблемы современной экономики, N 2 (34), 2010 | | | | ПРОБЛЕМЫ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА | | | Терентьева Т. В.
заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита
Владивостокского государственного университета экономики и сервиса,
кандидат экономических наук
| |
| | | | | В статье рассмотрены и классифицированы проблемы подготовки качественной информации для принятия экономических решений. Представлены исследования по оценке восстановительной стоимости активов организации. Предложен новый формат бухгалтерского баланса и новая классификация дебиторской задолженности | | Ключевые слова: управленческие решения, финансовая отчетность, стоимость активов, формат отчетности, дебиторская задолженность |
Отчетность является важнейшим инструментом управления устойчивым развитием предпринимательскими структурами, так как содержит все основные показатели деятельности организации. Документами ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и МСФО 1 «Представление отчетности» определяются требования и качественные характеристики, которым должна соответствовать отчетность организации, исходя из интересов пользователей.
В 1980 г. Бюро разработки стандартов финансового учета выпустило положение о понятиях финансового учета — «Качественные характеристики бухгалтерской информации», которое предназначено для изучения характеристик финансовой отчетности, делающей ее полезной для принятия экономических решений.
Для использования показателей отчетности достаточно, чтобы они были достоверными, релевантными, надежными и интерпретируемыми [1]. Некоторые добавляет такое свойство, как сравниваемость. Если отчетность составлена в соответствии с принципом начисления и такими качественными характеристиками как понятность, уместность, надежность, то будет соблюдаться требование достоверности и объективного представления [2].
В соответствии с МСФО в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности отмечено, что пользователи должны иметь возможность как сопоставлять финансовую отчетность предприятия за различные периоды, так и сравнить финансовую отчетность разных компаний. Качественные характеристики учетной информации представляют собой совокупность свойств, позволяющих составить и представить финансовую информацию в отчетности как максимально полезную, актуальную и надежную по отношению к заинтересованным пользователям. Основной целью финансовой отчетности является «предоставление необходимой полезной информации всем потенциальным пользователям, заинтересованным в получении информации о финансовом положении предприятия и его изменениях, о результатах хозяйственной деятельности, эффективности управления и степени ответственности руководителя за порученное дело» [3].
Отчетность многих российских предприятий не соответствует требованиям релевантности в силу того, что около 30% бизнеса российских компаний находится в тени от налогообложения, а значит, отчетность этих организаций не отражает действительного состояния дел. Такая отчетность не может быть использована в системе обратной связи, так как не обладает прогностической ценностью.
По мнению ряда авторов, основная задача финансовой отчетности — формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и о ее имущественном положении. Она необходимо внутренним и внешним пользователям: руководителям, учредителям, инвесторам, кредиторам и другим пользователям для контроля над соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций [4]. По мнению автора, качественному решению основных задач финансовой отчетности сопутствуют следующие проблемы (табл. 1)
Основами пользователями финансовой отчетности по праву считаются инвесторы и кредиторы. Именно эта группа пользователей способна повлиять на увеличения объема экономических ресурсов в организации, соответственно, на увеличение доходов организации. Управление предпринимательскими структурами часто рассматривается как взаимоотношение между инвесторами, кредиторами и командой топ-менеджмента, которым необходима релевантная информация о деятельности организации [5]. | | | Таблица 1
Проблемы, мешающие выполнению требований к качеству предоставляемой информации |  |
Основным источником информации для принятия заинтересованными пользователями экономических решений служат данные бухгалтерского учета и отчетности [6]. Бухгалтерская отчетность организации обеспечивает адекватное понимание достижений целей текущей деятельности предприятия и перспектив его устойчивого развития, осуществляя связь между процессом формирования и расходования ресурсной базы предприятия. Для анализа финансового состояния предприятия и прогноза его устойчивого развития следует изучить систему бухгалтерского учета, ее терминологию, условности, а так же понять ее несовершенство и ограниченность [7].
Бухгалтерская отчетность организации, представляющая собой единую систему показателей, является основным источником анализа финансового положения организации и ее платежеспособности, финансовой устойчивости и эффективности деятельности. Тем самым она служит инструментом планирования, контроля и является базовой основой в принятии управленческих решений по оптимизации деятельности организации. При этом эффективность принимаемых управленческих решений на основании анализа отчетных форм в значительной степени зависит от полноты и достоверности показателей ее статей.
Эффективное управление предпринимательскими структурами способствует улучшению предпринимательской деятельности благодаря качественной и достоверной отчетности как инструмента контроля, что служит интересам инвесторов и обществу в целом. От информации, представленной в финансовой отчетности, зависят принимаемые решения. Зачастую интересы различных групп пользователей не только не совпадают, но и вступают в противоречия.
Одним из ключевых элементов финансовой отчетности является информация о стоимости активов. По российским стандартам имущество, поступившее в организацию по возмездным сделкам и отличное от вкладов учредителей, допустимо оценивать двумя способами:
— по сумме фактических затрат (для сделок купли-продажи);
— по справедливой стоимости (для сделок с не денежной оплатой) ПБУ 5/01, 6/01, 9/99, 10/99 МСФО 2 «Запасы» и МСФО 36 «Обесценение активов» определяют следующие методы оценки активов (табл. 2). | | | Таблица 2
Экономическое содержание методов отражения активов в финансовой отчетности хозяйствующего субъекта |  |
В МСФО «Основы составления и представления финансовой отчетности» декларируется: «Цель финансовой отчетности — представлять информацию о финансовом положении, результатах хозяйственной деятельности и изменениях финансового положения компании, полезную для широкого круга пользователей с точки зрения принятия решений. Финансовая отчетность показывает результаты деятельности аппарата управления компании». Возникает вопрос: По какой стоимости активы должны быть отражены в финансовой отчетности? Интересы различных групп вступают в противоречия, поэтому методология учетной работы зависит от интересов лиц, участвующих в хозяйственном процессе [8].
В научной литературе ведется активная дискуссия относительно возможной оценки отражения активов в отчетности компании. Фридман Дж. и Ордуэй Ник. определяли стоимость как объем денег, которую покупатель готов заплатить за оцениваемую собственность [9]. На сайте Российского общества оценщиков, приведено следующее определение стоимости: «Стоимость является не историческим фактом, а оценкой ценностей конкретных товаров и услуг в конкретный момент времени» [10].
В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» объекты основных средств отражаются по первоначальной (исторической стоимости), а в балансе организации по остаточной стоимости. В результате с течением времени финансовая отчетность российских компаний утрачивает свою полезность в качестве информационной базы для принятия экономических решений. По мнению Я.В. Соколова: «...Цена приобретения не является самой полезной из числа возможных оценок, так как экономические решения принимаются по отношению к будущему, на основании сегодняшнего состояния дел в организации, а информация о ценах ориентирована на прошлое» [11]. Данные бухгалтерского баланса выступают информационной базой оценки платежеспособности компании. Оценка имущества по остаточной стоимости противоречит данным целям, так как активы при этом рассматриваются как обеспечение долгов компании. Оценка по остаточной стоимости применяется к амортизируемому имуществу и представляет собой разницу между первоначальной стоимостью амортизируемых активов и суммой начисленной амортизации. Остаточная стоимость показывает, какая часть вложений не списана на затраты организации. Если большая часть стоимости имущества уже списана, то менеджменту организации придется принимать решения о дополнительных инвестициях. Оценка имущества по остаточной стоимости не может дать полезную информацию кредиторам и инвесторам для принятия экономических решений. Данная оценка будет полезна менеджменту для определения направления вложений.
Наиболее корректна оценка имущества организации по справедливой, либо рыночной стоимости. Определим различия между ними: отличие этих оценок заключается в выборе оцениваемого объекта. Справедливая оценка присуща объекту, приобретаемому организацией по реализуемой рыночной стоимости. Пользователям информации интересны не те цены, по которым имущество было приобретено, а те цены, по которым его можно продать сегодня с тем, чтобы вырученными деньгами погасить свои обязательства. Кредиторам организации более полезной будет информация об активах компании имеющих рыночную оценку.
Справедливая или меновая ценность по своей сути является объективной оценкой [12]. Под справедливой стоимостью Фома Аквинский понимал «цену, служащую мерой стоимости полезных для жизни вещей» [13]. В научной литературе выделяется пять условий, необходимость соблюдения которых предопределяет возможность применения справедливой стоимости: наличие активного рынка, доступность информации о ценах, осведомленность и независимость сторон сделки, компетентный маркетинг, возможное подтверждение независимым профессиональным оценщиком [14]. По мнению В.В. Ковалева и Вит. В. Ковалева, справедливая стоимость в большей степени отражает реальность стоимостных оценок и отчетности, независимо от способа ее определения. Они подчеркивают, что применение «исторических цен означает достоверность оценки объектов с позиции понесенных затрат и недостоверность в плане соответствия этих оценок текущим ценам; выбор справедливых стоимостей приводит к диаметрально противоположенной ситуации» [15]. При оценке текущего состояния дел справедливая стоимость имущества будет наиболее объективно предоставлять информацию кредиторам и инвесторам для принятия экономических решений.
Восстановительная стоимость, по мнению ученых, представляет собой сумму «всех затрат, которые организация должна будет осуществить в случае их замены на аналогичные новые объекты по рыночным ценам, тарифам, существующих на дату переоцени» [16]. Т.Н. Малькова отмечает, что на практике восстановительная стоимость означает «покупную рыночную стоимость и равняется сумме, «которая должна быть уплачена за приобретение одинаковых аналогичных активов взамен имеющихся» [17]. Данное определение ставит знак тождества между определением рыночной и восстановительной стоимостью.
Для различных групп пользователей финансовой отчетностью интерес представляют различные свойства объекта, которые необходимо определить тем методом оценки активов организации, который наиболее точно определяет их стоимость. Из определений, приведенных выше можно выделить те методы оценок, которые соответствуют интересам тех или иных пользователей (см. рис. 1). | | |  | | Рис. 1. Интересы пользователей с точки зрения методов оценки |
Полученные результаты дает возможность определить подход к отражению стоимости актива в балансе организации. Активы в балансе организации должны отражаться по справедливой, рыночной или восстановительной стоимости. Поскольку рыночная стоимость соответствует предприятиям с четкой позицией продать актив, поэтому единственно возможным методом оценки является восстановительная стоимость.
Данный подход позволяет сформулировать определение восстановительной стоимости: восстановительная стоимость — это цена, существующая на данный вид активов на активном рынке в текущий момент времени.
Необходимыми условиями при осуществлении оценки по восстановительной стоимости является:
— наличие активного рынка;
— наличие на рынке аналогичного актива.
Оценка активов по восстановительной стоимости наиболее приемлема, так как данная оценка в наибольшей степени соответствует цели финансовой отчетности, зафиксированной в Международных стандартах финансовой отчетности.
С точки зрения оценки дебиторской задолженности существует проблема, которая заключается в том, что какая-то часть дебиторской задолженности по разным причинам не будет оплачена. Автор предлагает классифицировать долги как безнадежные, сомнительные и реальные к взысканию.
Безнадежный долг возникает в ситуации, когда известен клиент, который объявляет дефолт. В этом случае вся сумма безнадежного долга со счета «Расчеты с покупателями и заказчиками» переводится на счет «Безнадежные долги», а в конце финансового года сальдо счета «Безнадежные долги» списывается на счет «Прибыли (убытки)».
Сомнительные долг, это резерв, то есть оценка возможного убытка, который может возникнуть в связи с тем, что дебиторы, которые должны компании деньги, не смогут заплатить их какое-то время в будущем.
В российской отчетности часто встречается ситуация, когда дебиторская задолженность подлежит списанию, только если имеется документ, подтверждающий неплатежеспособность дебитора. При этом в балансе организации из одного отчетного периода в другой переходит сумма сомнительной к взысканию дебиторской задолженности, увеличивая сумму средств в расчетах.
Еще одна проблема, не позволяющая использовать отчетность как информационную базу для принятия пользователями экономических решений, — формат бухгалтерского баланса. На существующий формат отчетности оказывает влияние методология учета, на которую в свою очередь оказывает влияние противоречия между юридической и экономической трактовкам фактов хозяйственной жизни.
Баланс — это финансовый отчет, отражающий состояние средств, обязательств и капитала на определенный момент времени в денежном выражении. Баланс состоит из двух частей — актива и пассива. Актив показывает экономические ресурсы предприятия, которые должны принести прибыль в результате хозяйственной деятельности. Пассив баланса отражает право собственности на эти экономические ресурсы и состоит из капитала и обязательств, которые предприятие имеет перед кредиторами. Баланс может строиться по двум признакам: по степени увеличения или уменьшения ликвидности активов. В странах СНГ используется первый признак (рис. 2), в западной практике чаще — второй (рис. 3). | | |  | | Рис. 2. Форма баланса западных предприятий | | |  | | Рис. 3. Форма баланса предприятий стран СНГ |
В основе построения баланса заложен принцип двойственности, отражаемый его основной формулой:
Активы + Расходы = Обязательства + Капитал + Доходы
Формат размещения основных статей баланса не играет решающей роли, более важной представляется правильная интерпретация содержания каждой статьи и умение на основе количественных значений статей баланс сделать правильные выводы.
Основными пользователями являются финансовые менеджеры и экономисты, главная задача которых состоит в эффективном использовании ресурсов предприятия с целью приумножения богатства владельцев компании, а так же инвесторы и кредиторы, способные принять решении о вложении (предоставлении) ресурсов данной компании.
В балансовом отчете, который предоставляет информацию пользователям о составе имущества и объеме капитала и обязательств, в разделе II «Оборотные активы» раскрывается информация о дебиторской задолженности организации. Дебиторская задолженность — это та сумма, которую компания рассчитывает получить в будущем от своих покупателей.
При оценке текущей ликвидности предприятия, то есть возможности предприятия в краткосрочном периоде покрыть свои краткосрочные обязательства, существенно значимым показателем является коэффициент покрытия или коэффициент текущей ликвидности. Он определяет степень, в которой текущие активы покрывают текущие обязательства. Формула 1 представляет компоненты, которые обычно включаются в расчет данного показателя. | | |  |
Пренебрегая расходами будущих периодов и прочими незначительными статьями, включенными в расчет этого коэффициент, в формуле представлены два основные элемента, которые используются при расчете этого показателя. На значение коэффициента покрытия оказывает влияние величина дебиторской задолженности. Коэффициент покрытия должен дать достоверный ответ на вопрос: «Возможно ли, имеющимися текущими активами покрыть имеющиеся текущие обязательства?».
Чтобы бухгалтерской баланс служил надежной информационной базой принятия экономических решений пользователями отчетности, автор предлагает классификацию активов в балансе подчинить выполнению следующего правила: величина и сроки финансовых требований организации должны соответствовать величине и срокам ее обязательств. При этом основным критерием отнесения актива к той или иной группе является степень его ликвидности, то есть срок, в течение которого этот вид активов трансформируется в деньги.
На основании этого правила автор предлагает выделить статью «Дебиторская задолженность», платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев в отдельный раздел баланса, а бухгалтерский баланс будет иметь иную структуру. Заинтересованные пользователи финансовой отчетности могут сразу оценить наличие у организации активов различной степени ликвидности для погашения обязательств соответствующей степени срочности.
Резюмируя вышеизложенное, можно сделать ряд выводов относительно бухгалтерской отчетности как информационной базы для принятия пользователями экономических решений.
Управление предпринимательскими структурами рассматривается как взаимоотношение между инвесторами, кредиторами и командой топ-менеджмента, которым необходима релевантная информация о деятельности организации, представленная в интерпретируемом формате.
С целью снижения фактов вуалирования финансовой отчетности автор предлагает:
— осуществлять оценку материального имущества организации по восстановительной стоимости;
— по отношению к дебиторской задолженности ввести следующую классификацию: безнадежное, сомнительное, реальное к взысканию и в зависимости от данной классификации списывать полностью, частично или оставить без изменения объем дебиторской задолженности.
Бухгалтерский баланс должен служить надежной информационной базой для принятия экономических решений пользователями отчетности. С этой целью автор предлагает, классификацию активов в балансе подчинить выполнению следующего правила: величина и сроки финансовых требований организации должны соответствовать величине и срокам ее обязательств. При этом основным критерием отнесения актива к той или иной группе является степень его ликвидности, то есть срок, в течение которого этот вид активов примет денежную форму. |
| |
|
|
