|
| | | | Проблемы современной экономики, N 3 (23), 2007 | | | | МОЛОДЫЕ СПЕЦИАЛИСТЫ | | | Куликова И. В.
аспирант кафедры бухгалтерского учета и аудита Алтайского государственного аграрного университета (г.Барнаул)
| |
| | | |
Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, принятая Приказом Минфина России от 01.07.2004 № 180 представляет собой новый этап реформирования отечественного бухгалтерского учета с целью его адаптации к условиям рыночной экономики и Международным стандартам финансовой отчетности (далее МСФО).
Изменения в бухгалтерском учете и отчетности согласно МСФО должны происходить постепенно, с учетом возможностей, потребностей и готовности профессиональной и другой заинтересованной общественности, а также органов государственной власти.
Разнообразие социальных, экономических и правовых условий функционирования субъектов хозяйствования в каждой стране определяет совокупность требований, которым должна отвечать бухгалтерская отчетность. Вместе с тем, опыт мирового развития бухгалтерского учета и отчетности свидетельствует о том, что существуют общепринятые принципы, которые определяют качественные характеристики отчетности. Международный комитет по бухгалтерским стандартам на основе изучения и систематизации, национальных правил бухгалтерского учета и отчетности проделал огромную работу по поиску согласования основных правил составления и представления отчетности, определению общих требований к ее качественным характеристикам, признаваемым всем мировым сообществом. Такими характеристиками являются: понятность, сопоставимость, уместность или значимость, надежность или достоверность. Рассмотрим перечисленные характеристики относительно информации о дебиторской и кредиторской задолженности.
Понятность (understandability). Информация о дебиторской и кредиторской задолженности в отчетности должна быть выражена в доступной для понимания пользователями форме.
Сопоставимость или сравнимость (comparability). Сопоставимость данных о дебиторах и кредиторах с предшествующими периодами, позволит оценить характер изменения задолженности в динамике, финансовое состояние организации и ее платежеспособность.
Уместность или значимость (relevance). Информация о дебиторской и кредиторской задолженности непосредственно влияет на экономические решения пользователей. Для внутренних пользователей – это определение оптимального соотношения дебиторской и кредиторской задолженности, оценка риска возникновения задолженности и ее влияние на финансовое состояние организации. Для внешних пользователей это принятие решения о возможности партнерских отношений, предоставлении кредитов кредитными учреждениями и т.д.
Надежность или достоверность (reliability). Информация о дебиторской и кредиторской задолженности не должна содержать существенных ошибок и искажений, в противном случае это может привести к принятию неэффективных решений пользователями финансовой отчетности [авторская интерпретация].
Надежная и достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям: правдивое представление, приоритет содержания над формой, нейтральность, осмотрительность, полнота.
В современном мировом сообществе при росте интеграционных процессов на международном уровне, увеличении роли иностранных инвестиций особо остро встает проблема сравнения стандартов бухгалтерского учета. Это обусловлено тем, что существует объективная потребность в информации на основе бухгалтерской отчетности, которая позволила бы инвесторам, в том числе иностранным, и другим заинтересованным лицам адекватно интерпретировать сходные данные. Во многом решению данной проблемы способствует переход российских предприятий на международные стандарты учета и отчетности (МСФО).
В российской и международной практике в настоящее время не существует единого нормативного документа регламентирующего порядок проведения и отражения в отчетности фактов хозяйственной жизни, связанных с дебиторской и кредиторской задолженностью организаций. Объем информации о долговых обязательствах, раскрываемой в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета и отчетности, не уступает МСФО.
Принципы учета задолженности следуют из отдельных стандартов МСФО 1 «Предоставление финансовой отчетности», МСФО 11 «Договоры подряда», МСФО 18 «Выручка», МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и формирование информации».
Для обеспечения соответствующих критериев признания, оценки, классификации дебиторской и кредиторской задолженности в зависимости от вида операций, повлекших за собой возникновение дебиторской и кредиторской задолженности, применяются МСФО 39 «Финансовые инструменты – признание и оценка» и МСФО 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы.
В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в бухгалтерском балансе российских организаций активы и обязательства должны быть представлены с подразделением на краткосрочные (со сроком погашения до 12 месяцев) и долгосрочные (со сроком погашения более 12 месяцев). Соответствующий данному положению МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», напротив, предоставляет большую свободу выбора критерия отнесения активов и обязательств к краткосрочным и долгосрочным. Важно, что в соответствии с МСФО 1 компания вообще может не проводить такого разделения, однако в этом случае она обязана предоставлять свои активы и обязательства в порядке их ликвидности.
Международные стандарты финансовой отчетности определяют, что цель бухгалтерской отчетности «состоит в представлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменении финансового положения компании для удовлетворения общих потребностей большинства пользователей» [2].
Согласно МСФО 1 отчетность составляется по методу начисления (за исключением отчета о движении денежных средств) и носит рекомендательный характер.
Раскрытие дебиторской задолженности должно осуществляться с учетом специфики деятельности предприятия, при этом, следуя параграфу 73 МСФО 1 отдельно должны быть, раскрыты следующие составляющие: задолженность покупателей и заказчиков, других членов группы (раскрывается в отчетности материнской компании), задолженность связанных сторон, предоплата и прочая дебиторская задолженность [5].
Дебиторскую задолженность предприятия необходимо проанализировать с целью выявления нереальной к взысканию и, которая должна быть признана расходом. В соответствии с МСФО дебиторская задолженность отражается в отчетности за вычетом резерва безнадежных и сомнительных долгов. Указанный резерв может быть рассчитан, в частности, следующим образом. На базе прошлых лет рассчитывается процент безнадежных долгов в общей сумме дебиторской задолженности, который применяется (умножается) к величине дебиторской задолженности текущего года. Такой процент может быть исчислен либо на базе общей суммы дебиторской задолженности, либо на основании ранжированной дебиторской задолженности (соответственно, рассчитанный процент по данной группе будет умножаться на величину задолженности данной группы текущего года) [5].
В МСФО, в отличие от российской практики финансового и налогового учета, нет единого правила для определения момента времени, когда дебиторская задолженность признается безнадежной. Руководство организации самостоятельно решает вопросы относительно создания резервов не только по конкретной задолженности, но и общего резерва по всем категориям задолженности.
При отражении дебиторской и кредиторской задолженности в отчетности необходимо соблюдать принцип консерватизма, который гласит, что величина активов не должна быть завышена, а величина обязательств занижена. С этой целью зарубежными компаниями проводится инвентаризация. Инвентаризация по МСФО – это выявление просроченной дебиторской задолженности для работы с сомнительными долгами и подтверждение балансовых данных на определенную дату.
Для целей составления финансовой отчетности по МСФО дебиторская задолженность классифицируется на текущую (краткосрочную) и нетекущую (долгосрочную). В балансе показывается обычно как основная и прочая.
Основная (торговая) включает суммы задолженности покупателей и заказчиков за поставленные им товары или оказанные им услуги в процессе выполнения нормальной основной деятельности предприятия. Основная дебиторская задолженность является самой значительной частью бизнеса предприятия, и она может быть подразделена на расчеты с заказчиками и векселя к получению.
Прочая дебиторская задолженность может возникнуть от разнообразных хозяйственных операций, таких как: авансы подотчетным лицам; авансы дочерним организациям; депозиты на покрытие возможного убытка или ущерба; депозиты как гарантия оплаты; дивиденды и проценты к получению; расчеты по выставленным претензиям; расчеты с покупателями основных средств и нематериальных активов.
Дебиторская задолженность может классифицироваться в финансовой отчетности не только по срокам предполагаемого погашения, но и по видам деятельности предприятия. Согласно МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств», деятельность предприятия делится на операционную (основную), финансовую (связанную с привлечением инвестиций) и инвестиционную (связанную с вложением временно свободных денежных средств)[6].
Кредиторская задолженность предприятия также должна раскрываться с учетом специфики предприятия. Отдельно должна быть показана задолженность перед поставщиками и подрядчиками, другими членами группы (раскрывается в отчетности материнской компании), задолженность перед связанными сторонами и прочая [5].
Кредиторская задолженность также как и дебиторская, в финансовой отчетности может классифицироваться не только по срокам предполагаемого погашения, но и по видам деятельности предприятия. Долгосрочная кредиторская задолженность должна быть переклассифицирована в краткосрочную, если срок ее погашения становится менее 12 месяцев или ее погашение планируется в течение операционного цикла компании [6].
Таким образом, выделение дебиторской и кредиторской задолженности по видам деятельности предприятия согласно МСФО является принципиальным отличием от российской классификации долговых обязательств.
В соответствии с МСФО дебиторская задолженность по торговым операциям, а также связанные с ними авансовые платежи включаются в текущие активы, а кредиторская в зависимости от срока погашения входит в состав краткосрочных или долгосрочных обязательств организации.
В отчетности зарубежных компаний большое внимание уделяется раскрытию дебиторской и кредиторской задолженности, несмотря на то, что в соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» такая информация носит дополнительный характер. Решение о порядке размещения различных видов дебиторской и кредиторской задолженности в балансе и степень раскрытия этих статей принимает сама компания.
В балансах таких стран как: Австрия, Дания, Испания, Португалия, Финляндия задолженность приводится с подробной детализацией по видам. США и Португалия отражают дебиторскую задолженность за минусом сомнительных долгов, а Испания и Италия размещают в активе баланса контрсчет «Резерв сомнительных долгов», который вычитается при подсчете валюты баланса. Балансы указанных стран содержат больший объем информации о кредиторской задолженности компании (по материалам [4]).
Несмотря на разницу в детализации видов задолженности в отчетности в целом, ее отражение в балансе может соответствовать одному из трех типов: британский, европейский континентальный, американский.
Британский баланс отличается тем, что кредиторская задолженность размещается в активе и вычитается из краткосрочных активов, а результат сравнения называется чистыми текущими активами, который включается в валюту баланса. В пассиве баланса размещаются капитал и долгосрочная кредиторская задолженность. Однако в активе британского баланса может размещаться не только текущая задолженность, но и долгосрочная. В таком варианте баланса определяются не только чистые текущие активы, но и все чистые активы. В пассиве баланса размещается только капитал.
Европейский континентальный баланс имеет традиционный вид – в активе размещаются виды активов, в пассиве капитал и кредиторская задолженность.
Американский баланс также можно узнать – его актив начинается с денежной наличности, а пассив – с краткосрочной кредиторской задолженности [3].
Согласно МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации» дебиторская и кредиторская задолженность отождествляется с финансовыми инструментами.
Финансовый инструмент в общем виде есть договор, который связан с изменением финансовых активов у одной компании, финансовых обязательств / долевого (капитального) инструмента – у другой, и который погашается денежными активами / финансовыми инструментами.
Финансовыми активами являются денежные средства, право требования /обмена финансовыми активами по требованию другой компании, по пенсионным и страховым контрактам. Финансовыми обязательствами являются обязанность уплаты / обмена финансовыми активами по требованию другой компании, по пенсионным и страховым контрактам.
Финансовые инструменты делятся на базисные: банковские депозиты, дебиторскую и кредиторскую задолженность, векселя, финансовые гарантии, ссуды, долевые ценные бумаги; деривативные (производные): опционы, форварды, фьючерсы, свопы, кэпы, флоры [3].
Такой подход в корне отличается от отечественной практики бухгалтерского учета, так как в соответствии со ст. 301 НК РФ под финансовыми инструментами понимаются финансовые инструменты срочных сделок, обращение которых происходит на специальном финансовом рынке, в свою очередь, для характеристики дебиторской и кредиторской задолженности согласно ст. 307 ГК РФ используется обобщающая категория – обязательства. Подобные разночтения в толковании понятий могут привести к несоответствию в составе статей баланса, порядке признания и оценке дебиторской и кредиторской задолженности.
Развитие бухгалтерского учета в нашей стране на сегодняшний день сопровождается сближением его с практикой, принятой в странах с рыночной экономикой, что является необходимым условием вхождения России на международные рынки капиталов. Однако необходимо помнить о том, что современная система бухгалтерского учета имеет свой национальный специфический характер, поэтому недопустимо необдуманное заимствование, не учитывающее национальных традиций страны. |
| |
|
|
